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内审师(CIA)考试辅导:股本与投入资本的审计

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在审计股本与股票溢价时,有以下四点值得关注:
  1、现存的股票交易都已入账(完整性);
  2、所记录的股票交易存在并被准确入账(存在性与准确性):
  3、股票被准确入账(准确性);
  4、股票被适当地提示和披露(提示和披露)。
  前两项包括了控制测试和交易的实质性测试,后两项包括了余额的详细测试。
  现存的股票交易都已入账:使用了独立的股权登记人或股票转让代理人时,这一目标很容易实现。审计师可以向他们证实股票交易是否发生以及入账的交易的准确性。复核董事会的会议记录,尤其是临近资产负债表日的记录,并检查客户的股权登记簿,同样有助于发现股票的发行和回购。
  所记录的股票交易存在并被准确入账:发行新股以融资、通过股票交换进行合并、捐赠股票和库存股票的购买都需要扩展的审计。无论现有的控制如何,由于其重大性和记录的永久性,一般都会验证所有的股票交易。一般可以通过检查董事会会议记录,发现适当的批准,来进行对存在性的测试。
  为融资进行的股票交易可以通过向转让代理人证实金额并追踪入账的股票交易的金额到现金收入,很容易地得到验证(在库存股票的情况下,金额应追溯到现金支出日记账)。此外,审计师应参考公司章程,确定股票的面值或设定价值,确认是否贷记到股本或股票溢价的金额是否正确。
  当股票交易包含了股票股利、用股票换取财产、合并或类似的非现金交易时,对金额的验证变得困难。对于这类交易,审计师必须确证客户对股票金额的计算与GAAP一致。例如,在审计一次大的合并交易时,审计师必须确定应采用购买法还是权益法记录该交易。通常需要相当的调查来确认这类情况的会计处理是否正确。只有当审计师确认采用了适当的会计处理方法后,才有必要进一步验证金额计算是否正确。
  股票被准确入账:验证股票账户的期末余额时,首先应确认资产负债表日发行在外的股份总数。获取这一信息的最简单的方法是向转让代理人进行函证。没有转让代理人时,审计师应检查股权记录,记下股权登记簿上发行在外的股份总数;检查所有注销的股权证,记下空白的股权证号码。审计师确认发行在外的股份总数是正确的之后,可以通过将股份数与股票面值相乘,验证入账的股本账户的面额。股票溢价账户的期末余额是一个差额,可以通过验证当年已入账交易的金额,并将其加减到期初余额对该差额进行审计。
  考虑股票的准确性的一个重要因素是验证用以计算每股盈余的股份数字是否正确。在只有一种股票及股票交易较少时,这一数字很容易确认。当存在可转换证券、股票期权或认股权证时,问题就变得更加复杂了。在验证股份数,确认基本的和经稀释的每股盈余前,透彻理解SFAS128是重要的。
  股票被适当地提示和披露:确认适当的提示和披露的最重要的信息来源是公司章程、董事会会议记录和审计师对股票交易的分析。审计师应确认对每种股票是否有适当的描述,描述应包括准许发行和已发行的股份数和每种股票的特定权利等信息。对股票期权、认股权证和可转换证券的适当提示和披露同样应进行验证。这些验证可以通过检查相应协议的法律条款或其他证据进行。
  对股利的审计
  股利审计的重点在于交易而非期末余额。存在应付股利时是个例外。
  交易的六项交易相关的审计目标与股利有关。但通常对股利进行100%的审计,并很少发现问题。以下是最重要的审计目标(包括了考虑应付股利的情况):
  1、入账的股利存在(存在性);
  2、现存的股利都已入账(完整性);
  3、股利被准确入账(准确性);
  4、向其支付股利的股东存在(存在性);
  5、应付股利已入账(完整性);
  6、应付股利准确入账(准确性)。
  入账股利的存在性可以通过检查董事会的会议记录中对每股股利的金额和登记日的批准得到。审计师检查董事会会议有关已宣布股利的记录时,应注意未记录的已宣布股利的可能性,尤其是在资产负债表日前不久的记录。一项紧密相关的审计程序是检查永久审计工作底表文档,确认债务合同和优先股条款中是否有对公司支付股利的限制。
  对宣布股利的准确性的审计可以利用每股股利和发行在外的股份数字验算股利总金额。若客户利用转让代理人支付股利,总金额可以通过追溯到向该代理人的现金支出分录或通过函证得到验证。
  客户自己保留股利记录并支付股利时,审计师可以通过验算并追溯现金支出验证股利总额。此外,也有必要验证股利是否支付给了股利登记日的股东。审计师可以选择入账的股利支付的样本,由注销支票上的收款人姓名追溯到股利记录,以确认收款人是否有权领取股利。同时,股利支票的金额和真实性也可以得到验证。
  对应付股利的测试应与对已宣布股利的测试一起进行。任何未付股利都应视作负债。
  对留存收益的审计
  大多数公司与留存收益有关的交易仅包括当年的净收益与已宣布股利。但也可能有对以前年度损益的更正、直接贷记留存收益的前期调整事项和留存收益基金的建立与注销。
  审计留存收益的起点是分析全年的留存收益。通常在留存收益审计明细表列出这一分析。该表是一种永久性文档,包括了对影响该账户的每一次交易的描述。
  对贷记留存收益的当年净收益(或借记留存收益的净损失)的审计只需简单地追踪留存收益分录到损益表中的净收益数字。当然,这一程序的实施应在审计的后期,当所有影响净收益的调整分录已完成后进行。
  审计除净收益和股利外的影响留存收益的交易时,一项重要考虑是该交易是否应包括在内。例如没,前期调整只有在符合了APB的意见书和FASB的公报时才应包括在留存收益内。
  审计师确认入账交易均属于适当地归入留存收益交易后,下一步骤是确认它们是否准确地入账。确认准确性的必要的审计证据依赖于交易的性质。若需要留存收益基金作为债券偿还基金(abondsinkingfund),应检查债券合同,确认基金的金额是否正确。若因重大的不可重复的设备的废弃造成归入留存收益的重大亏损,确认该损失的金额的证据应包括与该设备有关的众多文档和记录。
  留存收益审计的另一项重要考虑是评价是否有应包括在内的交易而非包括在内。例如,若宣布了股票股利,应当借记留存收益,将作为股利的股票的市值资本化,并贷记股本。类似地,若财务报表中包含了留存收益基金,审计师应评估资产负债表日该基金是否仍存在。例如,作为债券偿还基金的留存收益基金在债券偿付后应贷记留存收益,注销该基金。
  确认留存收益是否在财务报表中被适当地提示和披露的基本关注是是否存在对股利支付的任何限制。与银行、股东或其他债权人的协议常禁止或限制客户的股利支付。这些限制应在财务报表注释中披露。


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