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2016年注册会计师(会计)第八章投资性房地产

09-18 13:16:07 | www.jiaoxue51.com | 注册会计师考试 | 人气:456

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一、投资性房地产的确认
1.投资性房地产的概念
投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的房地产,主要包括:①已出租的土地使用权;②持有并准备增值后转让的土地使用权;③已出租的建筑物。
2.投资性房地产确认中应注意:
(1)已出租的土地使用权和已出租的建筑物,是指以经营租赁方式出租的土地使用权和建筑物。其中,用于出租的土地使用权是指企业通过出让或转让方式取得的土地使用权;用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。
(2)持有并准备增值后转让的土地使用权,是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。但是,按照国家有关规定认定的闲置土地,不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。
根据1999年4月26日国土资源部发布的《闲置土地处理办法》的规定,土地使用者依法取得土地使用权后,未经原批准用地的人民政府同意,超过规定的期限未动工开发建设的建设用地属于闲置土地。具有下列情形之一的,也可以认定为闲置土地:(1)国有土地有偿使用合同或者建设用地批准书未规定动工开发建设日期,自国有土地有偿使用合同生效或者土地行政主管部门建设用地批准书颁发之日起满1年未动工开发建设的;(2)已动工开发建设但开发建设的面积占应动工开发建设总面积不足三分之一或者已投资额占总投资额不足25%且未经批准中止开发建设连续满1年的;(3)法律、行政法规规定的其他情形。《闲置土地处理办法》还规定,经法定程序批准,对闲置土地可以选择延长开发建设时间(不超过1年)、改变土地用途、办理有关手续后继续开发建设等方案。
(3)某项房地产,部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理,能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分,应当确认为投资性房地产;不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分,不确认为投资性房地产。
(4)企业将建筑物出租,按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的,如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务,应当将该建筑物确认为投资性房地产。
(5)下列各项不属于投资性房地产:①自用房地产,即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。例如,企业拥有并自行经营的旅馆饭店,其经营目的主要是通过提供客房服务赚取服务收入,该旅馆饭店不确认为投资性房地产。②作为存货的房地产,如房地产开发商开发完成的商品房,属于存货,不属于投资性房地产。
【例1】下列各项中,属于投资性房地产的有( )。
A. 企业拥有并自行经营的饭店
B. 企业以经营租赁方式租出的写字楼
C. 房地产开发企业正在开发的商品房
D. 企业持有拟增值后转让的土地使用权
【答案】BD
【解析】已出租的建筑物、持有并准备增值后转让的土地使用权属于投资性房地产,A项属于固定资产、C项属于存货。

二、投资性房地产的核算
投资性房地产的核算可以采用成本模式和公允价值模式分别进行核算,具体分析如下。
(一)采用成本模式核算投资性房地产
采用成本模式核算投资性房地产,可以分为初始确认、后续计量和处置三个步骤:
1.投资性房地产的初始计量
投资性房地产应当按照成本进行初始计量。不同来源的房地产其成本构成不同:
(1)外购的投资性房地产
对于企业外购的房地产,只有在购入房地产的同时开始对外出租(自租赁期开始日起,下同)或用于资本增值,才能称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的成本,包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。
【例2】甲公司于2009年1月1日支付1000万元价款和10万元相关税费购入了800平方米商业用房,当日出租给乙公司。在采用成本模式下,甲公司购入投资性房地产的账务处理是:
借:投资性房地产 1010
贷:银行存款(1000+10) 1010
(2)自行建造的投资性房地产
企业自行建造(或开发,下同)的房地产,只有在自行建造或开发活动完成(即达到预定可使用状态)的同时开始对外出租或用于资本增值,才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本,由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。
【例3】甲公司采用出包方式建造商用楼,用于出租,总投资4000万元。2009年2月1日支付工程款1000万元,则在采用成本模式下,甲公司账务处理如下:
借:在建工程——商用楼 1000
贷:银行存款 1000
2009年其余付款略;2009年12月23日,工程达到预定可使用状态,已办理经营租赁手续,在建工程余额为4000万元,则:
借:投资性房地产 4000
贷:在建工程 4000
(3)作为存货的房地产转为出租
企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产,应当按该项存货在转换日的账面价值,借记“投资性房地产”科目,原已计提跌价准备的,借记“存货跌价准备”科目,按其账面余额,贷记“开发产品”等科目。即将存货的账面价值转为投资性房地产的账面价值。
【例4】甲房地产开发公司于2009年7月1日将已开发完成的商品房(写字楼)出租给乙企业,租期2年。该写字楼的账面余额为8000万元,则2009年7月1日甲公司账务处理如下:
借:投资性房地产 8000
贷:开发产品(库存商品) 8000
(4)自用房地产转换为投资性房地产
企业购入房地产,自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的,应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产,自租赁期开始日或用于资本增值之日开始,才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。
企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时,应当按照固定资产、无形资产的账面价值转为投资性房地产的账面价值。
【例5】甲公司将自用的一栋办公楼从2009年1月1日起出租给乙公司,租期3年。租赁期开始日,该办公楼的原价为2009万元,已提折旧500万元,未计提减值准备。甲公司在2009年1月1日将自用转为出租的账务处理如下:
借:投资性房地产 2009
累计折旧 500
贷:固定资产 2009
投资性房地产累计折旧 500


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